Meldplicht grensoverschrijdende constructies

Vanaf 1 juli 2020 zijn intermediairs, zoals belastingadviseurs, verplicht om grensoverschrijdende constructies die gebruikt kunnen worden voor het ontwijken van belasting te melden bij de Belastingdienst. De verplichting vloeit voort uit het wetsvoorstel Implementatie EU-richtlijn meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies (Mandatory-Disclosure Richtlijn) dat inmiddels is toegevoegd aan het pakket Belastingplan 2020. Het betreft potentieel agressieve fiscale planningsconstructies met één of meerdere zogenoemde wezenskenmerken die een aanwijzing vormen voor belastingmisbruik. Voor sommige van deze wezenskenmerken is de main benefit test van belang. Aan deze test is voldaan als kan worden aangetoond dat ‘het belangrijkste voordeel dat of een van de belangrijkste voordelen die, gelet op alle relevante feiten en omstandigheden, redelijkerwijs te verwachten valt van een constructie het verkrijgen van een belastingvoordeel is.’

Kunstmatigheidselement geschrapt

In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel biedt staatssecretaris Snel van Financiën een handvat voor de main benefit test met de aanname dat aan de test niet is voldaan als er geldige zakelijke redenen zijn voor de constructie én er geen kunstmatige elementen aan de constructie zijn toegevoegd. De Tweede Kamer zet met een aangenomen amendement echter een streep door deze aanname omdat dit niet richtlijnconform zou zijn. Het amendement stelt buiten twijfel dat gehele of gedeeltelijke kunstmatigheid van een constructie geen aanvullende eis is bij de main benefit test.

Verduidelijking

“In de parlementaire behandeling van de nieuwe meldplicht is geprobeerd uit te leggen hoe de main benefit test werkt,” verduidelijkt Van Eijsden. “Daarin is de staatssecretaris niet geheel geslaagd. Naar mijn mening is daardoor onbedoeld veel nadruk komen te liggen op het kunstmatigheidselement. Daardoor leek dit een aanvullende eis te worden om te voldoen aan de main benefit test. Ik ben het eens met de indiener van het amendement, Tweede Kamerlid Snels, dat kunstmatigheid geen afzonderlijke eis is. Uit de richtlijn kan die eis namelijk niet worden afgeleid. Dat het amendement die kunstmatigheid schrapt uit de main benefit test is dan ook een welkome verduidelijking.”

Vergelijkbaarheidstest

Verduidelijking daargelaten, wijzigt het amendement inhoudelijk niets aan de main benefit test. Dat benadrukt Van Eijsden. “De main benefit test is namelijk niet alleen een objectieve test (subjectieve bedoelingen zijn niet relevant) maar ook en vooral een vergelijkbaarheidstest. Dat volgt uit een aanbeveling van de Europese Commissie van 6 december 2012 over agressieve fiscale planning. Hierin worden lidstaten aangemoedigd om in hun nationale wetgeving een kunstmatige regeling − of reeks van regelingen – die een belastingvoordeel oplevert te negeren als deze bedoeld is om belasting te ontwijken. Om te kunnen bepalen of een regeling (of reeks regelingen) een belastingvoordeel oplevert, raadt de Commissie in de aanbeveling lidstaten het volgende aan: maak een vergelijking tussen het door de belastingplichtige verschuldigde belastingbedrag bij gebruik van de regeling(en) en het bedrag dat diezelfde belastingplichtige verschuldigd zou zijn in dezelfde omstandigheden maar dan zonder het bestaan van de regeling(en). Deze vergelijkbaarheidstest geeft invulling aan de main benefit test. Het amendement tornt niet aan de vergelijkbaarheidstest waardoor er inhoudelijk niets aan het wetsvoorstel is veranderd.”

Vergelijking in de praktijk

Om de vergelijkbaarheidstest te verduidelijken geeft Van Eijsden het voorbeeld van een Nederlandse vennootschap die een betaling verricht aan een gelieerde vennootschap gevestigd in een laagbelastend land. “Deze transactie valt in beginsel onder wezenskenmerk C uit de nieuwe meldplicht van grensoverschrijdende constructies waarop de main benefit test van toepassing is. De fiscale aantrekkelijkheid van deze transactie zit in de aftrekbaarheid van de betaling in Nederland en/of de onbelastbaarheid van de betaling in het ontvangende land. Daarmee is echter niet gezegd dat ook sprake is van een belastingvoordeel in de zin van de main benefit test. Dat blijkt ook duidelijk uit de richtlijn waar bepaald is dat het feit dat een transactie onder (een aantal specifieke onderdelen van) wezenskenmerk C valt, op zich geen reden is om te concluderen dat een constructie voldoet aan de main benefit test. Als de Nederlandse vennootschap, ook zonder de fiscale regeling, dus puur om economische redenen precies dezelfde transactie zou doen, dan is in beide gevallen de uitkomst gelijk: aftrekbaarheid in het ene land en onbelastbaarheid in het andere land. Je moet dan immers kijken naar de fiscale gevolgen die horen bij de situatie waar je anders (zonder fiscale regeling) voor gekozen zou hebben. Maar als dat dezelfde situatie is, wijken de fiscale gevolgen niet af en heb je dus geen belastingvoordeel. De vergelijking toont daarmee aan dat niet is voldaan aan de main benefit test.”

Kunstmatigheid speelt wel een rol

Het amendement doet vermoeden dat kunstmatigheid van een constructie er geheel niet toe doet. “Formeel is dat juist,” zegt Van Eijsden, “maar in het kader van de vergelijkbaarheidstest speelt het wel degelijk een rol. Dat de staatssecretaris in de memorie van toelichting voor de main benefit test aanknoopt bij het kunstmatige karakter van een constructie is dan ook niet verbazingwekkend. De vergelijkbaarheidstest beantwoordt de vraag wat de belastingplichtige zou hebben gedaan als de regeling die hem een fiscaal voordeel oplevert niet bestond. Zou de belastingplichtige dan voor iets anders hebben gekozen, dan bevat de grensoverschrijdende constructie kennelijk toch een kunstmatig element, in de zin dat de belastingplichtige zich heeft laten leiden door de fiscaliteit. De samenhang met de vergelijkbaarheidstest is in de parlementaire behandeling alleen onvoldoende uit de verf gekomen.”

Vuistregel

Ondanks de verduidelijking die het amendement heeft aangebracht, blijft de main benefit test lastig hanteerbaar. Van Eijsden geeft daarom een vuistregel. “Valt een grensoverschrijdende constructie onder een wezenskenmerk waarvoor de main benefit test geldt, ga dan na of jouw klant de constructie/transactie op dezelfde manier zou uitvoeren als de fiscale regeling niet zou bestaan. Kun je dat aannemelijk maken dan is geen sprake van een meldingsplichtige constructie. Zijn er namelijk commerciële en economische redenen dan kan het zomaar zijn dat er geen belastingvoordeel is in de zin van de main benefit test. Beoordeel wel elke situatie zelfstandig en betrek daarbij alle feiten en omstandigheden. En houd rekening met de bewijslast want die lijkt, gezien de meldplicht, te liggen bij de intermediair en onder omstandigheden de belastingplichtige.”

Bron: Redacteur Marit Muller