In zijn kamerbrief van 3 juni 2022 met de fiscale beleids- en uitvoeringsagenda gaat hij hier nader op in:

• met ingang van 1 januari 2023 mag niet langer fiscaal gefacilieerd aan de FOR worden gedoteerd;
• waarbij de FOR die tot 1 januari 2023 is opgebouwd wel op de balans mag blijven staan en vervolgens op basis van de huidige regels kan worden afgewikkeld.

Dat is volgens mij evenwel geen voorstel tot afschaffen van de FOR, maar tot bevriezen van de FOR. Lang geleden heb ik tijdens een managementtraining geleerd dat je een voorstel niet ‘slecht’ mag noemen. Maar dat het een ‘fantastisch voorstel is, dat wellicht zelfs nóg beter kan’. Welnu, dit voorstel om de FOR af te schaffen is naar mijn mening een fantastisch voorstel, dat wellicht zelfs nóg beter kan.

Volgens antwoorden van 10 juni 2022 op schriftelijke Kamervragen n.a.v. Voorjaarsnota 2022 gaat het kennelijk om gemiddeld 80.000 ondernemers per jaar die een bedrag van gemiddeld € 6.000 aan de FOR toevoegen. Het budgettaire belang is geraamd op € 109 miljoen, ofwel € 1.360 per ondernemer.

Achtergrond van de FOR

Doteren aan de FOR houdt voor een IB-ondernemer in dat je dit jaar de fiscale winst verlaagt waardoor je minder inkomstenbelasting betaalt. En bij staking moet je de FOR weer opheffen, wat de winst verhoogt waardoor je in het stakingsjaar meer belasting verschuldigd wordt. In feite is de FOR dan ook niks meer en minder dan een latente belastingschuld die je in de loop der tijd opbouwt. Daarom zijn veel adviseurs niet gecharmeerd van de FOR: je zult zien dat er bij staking niet genoeg liquide middelen zijn om die extra belastingschuld te kunnen betalen. Een onaangename surprise voor de ondernemer en de adviseur krijgt een veeg uit de pan.

Maar de achterliggende gedachte van de FOR is dat je in het jaar van staken een FOR-lijfrente koopt (lees: de FOR-stand op een lijfrenterekening of lijfrentebeleggingsrecht afstort), waardoor je de belastingheffing over het opheffen van de FOR omzet in een heffing over de latere lijfrente-uitkeringen (lees: opnamen van het bankspaarproduct).

Daardoor creëer je én uitstel van belasting betalen én wellicht een tariefvoordeel: een ondernemer met een winst van € 50.000 die in 2022 € 1.000 aan zijn FOR toevoegt, bespaart ongeveer 49 procent belasting (rekening houdend met mkb-winstvrijstelling, algemene heffingskorting, arbeidskorting en inkomensafhankelijke bijdrage ZVW).

En als hij later de FOR omzet in een bankspaarproduct worden de uitkeringen belast tegen 31 procent (daarbij weer rekening houdend met de algemene heffingskorting en inkomensafhankelijke bijdrage ZVW). De meeste ondernemers hebben namelijk geen grote (andere) oudedagsvoorzieningen, zodat de uitkeringen na pensionering waarschijnlijk belast worden in de eerste belastingschijf, thans tot € 35.472 een tarief van 19,17 procent.

Wanneer mag je aan de FOR toevoegen?

Doteren aan de FOR is optioneel. Een IB-ondernemer mag elk jaar beslissen of hij wel of niet aan de FOR toevoegt. Om te mogen doteren moet hij wel aan het urencriterium voldoen en op 1 januari van het jaar van doteren de AOW-gerechtigde leeftijd nog niet hebben bereikt. Kies je eenmaal voor dotatie, dan staat de omvang van de dotatie vast: 9,44 procent van de winst, met een maximum van € 9.632. Althans, zolang de FOR maar niet hoger wordt dan het ondernemingsvermogen.

Wanneer valt de FOR vrij?

De afname van de FOR is niet optioneel. Je mag niet in enig jaar de FOR zomaar met een dotje laten afnemen omdat dit toevallig goed uitkomt, bijvoorbeeld in een jaar met verlies.

Afgezien van staking moet je de FOR echter laten afnemen als aan twee cumulatieve voorwaarden is voldaan:

1. er is onvoldoende ondernemingsvermogen;
2. én er moet ten aanzien van de ondernemer sprake zijn van minimaal één van de volgende twee omstandigheden:
   • hij heeft op 1 januari van dat jaar de AOW-gerechtigde leeftijd bereikt;
   • hij voldoet in het betreffende jaar en het voorafgaande jaar niet aan het urencriterium.

Dat betekent dat een IB-ondernemer tot in lengte van jaren zijn FOR op de balans mag laten staan, ook al wordt hij 75 jaar en ook al werkt hij nog maar 100 uur per jaar in zijn onderneming. Zolang hij maar zijn onderneming houdt en zijn ondernemingsvermogen toereikend blijft.

Er zijn zelfs mogelijkheden om de FOR geruisloos door te schuiven naar iemand anders. Denk aan art. 3.59, derde lid (ontbinding huwelijksgemeenschap), art. 3.62, derde lid (staking door overlijden) en art. 3.63, zevende lid (doorschuiven naar ondernemers) Wet IB 2001. Dus als de 75-jarige ondernemer zijn onderneming doorschuift naar zijn ietwat jongere echtgenoot van 25 jaar, kan die echtgenoot de FOR ook jarenlang op diens balans laten staan. Het kan daarom vele decennia duren voordat de FOR helemaal is uitgefaseerd.

En dat is iets wat we naar mijn mening niet moeten willen. Met een beetje pech kunnen we over 50 jaar nog steeds een FOR op een balans tegenkomen. En moeten we tegen die tijd nog steeds kunnen uitleggen wat die FOR nu precies is en wat de gevolgen daarvan zijn. Eén ding is zeker, dat gaat mij over 50 jaar niet meer lukken.

Praktijktip

Hier zit overigens nog wel een praktijktip in verscholen. Bij een geruisloze doorschuiving ex art. 3.63 Wet IB 2001 of geruisloze inbreng ex art. 3.65 Wet IB 2001 is vaak geen sprake van belaste stakingswinst. En verspeel je die aftrek. Je schuift de goodwill, stille reserves e.d. namelijk door. Als in het verleden nooit aan de FOR is gedoteerd, moet je opletten. Door nu (over 2022 en wellicht zelfs nog over 2021) alsnog aan de FOR te doteren, creëer je in die situaties belaste stakingswinst waardoor je de stakingsaftrek wel kunt inzetten. Vanaf 2023 kan dat niet meer. Het fiscale gevolg is het simpelweg creëren van een aftrekpost in het jaar van doteren, zonder dat dit feitelijk leidt tot een heffing in het jaar van staken. Een cadeautje van misschien wel 49 procent van € 3.630, ofwel € 1.778. Makkelijk verdiend.

Daarbij is het belangrijk om op te merken dat zolang een aanslag niet onherroepelijk vaststaat, je op een besluit om niet aan de FOR te doteren mag terugkomen. Dus als dat eventueel nodig is, zelfs via een bezwaarschrift (let wel op de zeswekentermijn) tegen de definitieve aanslag.

Uitfasering van de FOR

Met de gedachte dat de FOR wordt afgeschaft kan ik zonder meer leven. Het vereenvoudigt de inkomstenbelasting weer een beetje. En de FOR is in feite een schijnoudedagsvoorziening. Het is nogmaals niets meer en minder dan een belastingschuld die je opbouwt. Een zwaard van Damocles. Veel ondernemers raken erdoor in de war. En we zien in de praktijk steeds meer dat de FOR niet wordt toegepast.

Maar dan pleit ik wel voor échte afschaffing. Verbied niet alleen doteren aan de FOR vanaf 2023, maar zorg er ook voor dat de FOR bijvoorbeeld in een periode van 10 jaar van de balansen verdwijnt. Zoals ook in 2001 de assurantiereserve eigen risico in 10 jaar tijd werd weggesaneerd. Dat kan door IB-ondernemers in de gelegenheid te stellen om de FOR vrijwillig te laten afbouwen. En ondernemers te stimuleren om die FOR daadwerkelijk af te bouwen. Met een stok achter de deur dat de FOR na die 10 jaar echt is verdwenen.

De volgende marsroute kan daarbij een gedachte zijn:

1. Maak vrijval van de FOR optioneel. Een ondernemer kan er nu niet voor kiezen om (een deel van) de FOR vrijwillig te laten vrijvallen. Geef hem de vrijheid om dat wel te doen. Laat aan de ondernemer in een tijdbestek van maximaal 10 jaar elk jaar weer de keuze om een deel van de FOR in de winst te laten vallen. Als de FOR over 10 jaar nog niet van de balans is verdwenen, valt hij verplicht in de winst. Ofwel, een verplichte opheffing van het restant van de FOR op 31 december 2032.
2. Geef de ondernemer daarnaast de keuze om zijn FOR geheel of gedeeltelijk in die periode van 2023-2032 af te kopen tegen een IB-tarief van stel 15 procent. Dus ook een IB-tarief van 15 procent over de verplichte opheffing van (een eventueel restant van) de FOR op 31 december 2032.

Dan ben je uiterlijk op 1 januari 2033 van de FOR verlost. En weet je zeker dat de FOR door doorschuiving op doorschuiving op doorschuiving geen Turritopsis Dohrnii wordt, het enige dier ter wereld met het eeuwige leven.

Nu lijkt een tarief van 15 procent laag, maar houd in de gaten waar de FOR ooit voor bedoeld is: omzetting van de FOR tegen bankspaaruitkeringen die én later worden belast én tegen een tarief dat ongeveer 18 procent lager is dan het huidige IB-tarief. De contante waarde van dat lagere tarief rechtvaardigt een heffing van over de opheffing van de FOR tegen 15 procent.

De implementatie van een nieuw inkomstenbelastingtarief van 15 procent zal in de praktijk lastig zijn. Het bijzonder tarief zal door de Belastingdienst moeten worden ingebouwd in de aangifteprogramma’s en ICT-systemen. In het verleden is gebleken dat dit vandaag de dag bepaald geen sinecure is. Dan is wellicht een opheffen van de FOR met een korting van bijvoorbeeld 50 procent makkelijker in te voeren. Waarom 50 procent? Een inkomstenbelastingtarief van 19,17 procent voor AOW-gerechtigden is ongeveer 50 procent van de reguliere eerste schijf van 37,07 procent.

Het is algemeen bekend dat ministeriële voorstellen tot wijziging van het belastingstelsel in beton staan gegoten. Maar hopelijk krijgt deze aanpassing toch aandacht. Want door het bieden van deze uitfaseringsmogelijkheid is het afschaffen van de FOR niet langer een fantastisch voorstel, maar naar mijn mening een nóg beter voorstel.