Even terug naar de alledaagse praktijk. Vader verkoopt een woning voor de waarde in het economische verkeer aan zijn kind. Die verkoop kan dan nimmer een gift dan wel een schenking opleveren. Vader wordt niet armer, kind wordt niet rijker. Kindlief blijft wel de koopsom schuldig. Vervolgens schenkt vader toch maar een deel van de koopsom. Alsdan is sprake van een schenking van een geldbedrag.

Het lijkt dus overzichtelijk: de woning is gekocht en dienovereenkomstig keurig geleverd en er is een deel van de koopsom kwijtgescholden. Zo ook in de casus waarover de Hoge Raad zich moest buigen (zie R. Pak, WOZ-waarde woning niet beslissend bij kwijtschelding deel koopsom, TaxVisions editie 4 maart 2016). Vader verkoopt aan zijn dochter tegen de waarde in het economische verkeer een woning. Over de koopsom is (uiteraard) overdrachtsbelasting verschuldigd. Een koele 6% over € 250.000 en dat maakt € 15.000. Dochterlief moet natuurlijk wel de koopsom betalen, maar vader is zo vriendelijk de koopsom aan zijn dochter ter leen te verstrekken. Familiebankieren in optima forma. Vader is ruimhartig en laat in de akte van levering opnemen dat op het bedrag van de koopsom, € 40.000, wordt kwijtgescholden. Van die kwijtschelding wordt aangifte schenkbelasting gedaan. In de aangifte is verzocht de betaalde overdrachtsbelasting, door middel van verrekening, in mindering te brengen op de schenkbelasting; de samenloopregeling van art. 24, lid 2, SW 1956. Een mooie faciliteit, dat artikel, wat, zo lijkt de rechtspraak wel uit te wijzen, een ruim toepassingsbereik heeft.

De strekking van het artikel is het vermijden van dubbele belastingheffing als er een nauwe band bestaat tussen de verschuldigdheid van overdrachts- en schenkbelasting. Zoals in een casus als deze. De Belastingdienst beoordeelt de aangifte en ziet het iets anders. Partijen gaan bij het bepalen van de waarde van de schenking uit van geldsom, de Belastingdienst meent dat uitgegaan moet worden van de WOZ-waarde en die bedroeg € 258.000. Hoe komt die WOZ-waarde nu in beeld, zo vraagt u zich wellicht enigszins verwonderd af? De woning is toch tegen de waarde in het economische verkeer verkocht? Dan is die waarde toch het vertrekpunt en kan de WOZ-waarde toch niet in beeld komen?

Wel, het Hof oordeelde 'dat, aangezien tegelijkertijd met de koop van de woning een deel van de koopsom is kwijtgescholden, sprake is van een samenstel van rechtshandelingen'. Een samenstel van rechtshandelingen? Maar er was toch sprake van 2 afzonderlijke rechtshandelingen, namelijk eerst de verkoop van de woning, gevolgd door een kwijtschelding van een deel van de koopsom? Het Hof meent dat de koop van de woning gevolgd door een gedeeltelijke kwijtschelding van de koopsom, in feite gelijk staat aan de situatie dat een woning tegen een lagere prijs wordt verkocht. Uiteraard komt, doordat de afzonderlijke rechtshandelingen als één geheel zijn aan te merken, wel artikel 24 lid 2 in beeld. Alleen moet, volgens het Hof, ten behoeve van de verrekening voor de waardebepaling van die woning dan wel gekeken worden naar de WOZ-waarde wat volgt uit artikel 21 lid 5 SW 1956. Dus, belastingplichtige, als we eigenlijk spreken over een geval dat vergelijkbaar is met de verkoop van een woning tegen een te lage prijs, dan moeten we voor de toepassing van de samenloopregeling overdrachts- en schenkbelasting, uitgaan van de WOZ-waarde. Wat in dit geval uiteindelijk leidt tot een lager verrekenbedrag.

De eerste verwondering is dat een regeling, die bedoeld is om dubbele belastingheffing of beter: kwalificeert als een anti-cumulatieregeling, in feite leidt tot meer belastingheffing. Dat lijkt mij wat al te gortig. Een regeling die juist bedoeld is om cumulatie van belastingen te vermijden, zou toch niet tot meer belasting moeten kunnen leiden?

Maar het gaat verder. Het kan toch niet zo zijn, zo vraagt u zich hopelijk met mij af, dat 2 afzonderlijk volstrekt zakelijke, civielrechtelijk te respecteren rechtshandelingen zomaar samengevoegd kunnen worden tot 1 economische transactie? Wat wordt nu eigenlijk geschonken? Gaat het nu om de stenen of de vordering? De verkoop was toch gestoeld op een zakelijke prijs? Voordat de Hoge Raad de beslissing nam, kwam eerst A-G IJzerman aan het woord. Gelukkig, zo stelt hij vast, dienen de civielrechtelijke handelingen gerespecteerd te worden. Er is civielrechtelijk sprake van een kwijtschelding van een vordering. Case closed, zou men denken. Maar dan merkt hij in punt 5.10 van zijn conclusie op:

'Met het onderhavige samenstel van rechtshandelingen, verkoop tegen € 250.000 met onmiddellijke kwijtschelding van € 40.000, wordt economisch beschouwd hetzelfde resultaat bereikt als wanneer de woning zou zijn verkocht voor € 210.000. Indien in het onderhavige geval niet zou worden afgeweken van het civiele recht is het woningwaarderingsvoorschrift van artikel 21, lid 5, SW naar zijn letterlijke bewoordingen mijns inziens niet van toepassing, terwijl die bepaling wel van toepassing zou zijn geweest bij verkoop tegen een te lage prijs. Het lijkt mij, gelet op de in economisch opzicht gelijke uitkomsten, niet in de rede te liggen verschillende successierechtelijke gevolgen te verbinden aan het ene en het andere geval'.

En hier raak ik het spoor bijster. Kunnen twee volstrekt gerespecteerde civielrechtelijk afzonderlijke rechtshandeling zomaar geconverteerd worden naar een economische eindsituatie? Kan dat zo maar in een toch wel erg civielrechtelijk ingestoken notariële belasting als de successiewet? De A-G meent van wel en bewerkstelligt dit via het leerstuk van fiscaalrechtelijke kwalificatie onder verwijzing naar BNB 2000/126. Dit arrest speelde zich overigens af in de inkomstenbelasting en dat is toch wel een ander metier dan de successiewet. De crux van het arrest BNB 2000/126 schuilt naar de mening van de A-G in de navolgende woorden:

‘Voor een zelfstandige fiscaalrechtelijke kwalificatie, met als consequentie daarvan andere fiscale gevolgen dan de contracterende partijen op grond van de gekozen civielrechtelijke vorm verwachtten, en daardoor veelal een hogere of lagere belastingheffing, kan plaats zijn indien de aan de gekozen rechtsvorm verbonden fiscale gevolgen niet aanvaardbaar zijn gezien het economische resultaat ervan en gelet op de strekking van de belastingwet'.

Poeh, dat is nogal wat. Het economische resultaat moet dus blijkbaar bij de notariële belasting voorop staan waardoor we de civielrechtelijke rechtshandelingen maar negeren of fiscaalrechtelijk anders gaan uitleggen. Kan dat zomaar bij een belastingwet, die geschoeid is op talloze civielrechtelijke begrippen en/of uitgangspunten? In dat licht beschouwd, wordt het arrest ineens een baken op zee. Moeten we dicht bij de civielrechtelijke leest blijven of zetten we in vervolg de economische bril op?

De Hoge Raad spreekt wijze woorden. De verkoop van de woning door vader aan dochter 'kan geen schenking opleveren, omdat door die handeling de koper niet wordt verrijkt ten laste van het eigen vermogen van de verkoper' (r.o. 2.3.4). Geen schenking dus. Dat vervolgens in de akte een deel van de koopsom wordt kwijtgescholden 'brengt niet mee dat het object van deze schenking de woning is. Dat wordt niet anders doordat de verkoop van de woning en de kwijtschelding van een deel van de koopsom zodanig met elkaar samenhangen dat zij voor de toepassing van artikel 24 lid 2 SW 1956 als een samenstel van rechtshandelingen worden beschouwd.

De Hoge Raad wenst dus niet dat beide zelfstandige civielrechtelijke rechtshandelingen zomaar worden samengevoegd. De strekking van de successiewet lijkt me duidelijk, het is een notariële belasting die via de civielrechtelijke dogmatiek dient te worden aangevlogen. Een overwinning voor het civiele recht derhalve.