Ik heb hier al eens eerder een column aan gewijd. Maar nu binnenkort de definitieve IB-aanslagen 2023 worden opgelegd, is het zinvol om hier nog eens naar te kijken, specifiek met betrekking tot het belastingjaar 2023.

Voorbeeld
Meneer en mevrouw Abedul hebben geen goed gevoel bij beleggingen. Ze hebben het vermogen dat ze in de loop der jaren voor hun oude dag hebben opgebouwd op ouderwetse spaarrekeningen gezet. Daardoor slapen ze een stuk beter. Inmiddels is het saldo op 1 januari 2023 opgelopen tot € 1 miljoen.

Dat leidde tot een voorlopige aanslag inkomstenbelasting over 2023 ter grootte van € 1.020. Een paar weken geleden hebben ze samen hun belastingaangiften ingevuld, en er rolde een definitieve aanslag uit van € 2.608, ofwel € 1.588 meer dan het bedrag dat ze al betaalden op de voorlopige aanslag. Hoe zit dat?

Vaststelling forfaitaire rendementen box 3

De forfaitaire rendementen worden voor elke vermogenscategorie in box 3 anders vastgesteld, en wel als volgt:

• banktegoeden: de gemiddelde rente in het betreffende belastingjaar;
• overige bezittingen: het gemiddelde 15-jaars voortschrijdende rendement op een forfaitaire vermogensmix van onroerende zaken, aandelen en obligaties; en
• schulden: de gemiddelde rente op alle in dat jaar uitstaande hypotheekschulden.

Voor banktegoeden wordt in eerste instantie in art. 5.2, lid 2 Wet IB 2001 een (voorlopig) forfaitair rendement opgenomen. Op 1 januari 2023 stond hier in de wet een percentage van 0,01 procent vermeld.

Vervolgens bepaalt art. 10.6ter Wet IB 2001 dat na afloop van het kalenderjaar dit percentage bij ministeriële regeling met terugwerkende kracht tot en met het begin van het kalenderjaar wordt vervangen door een ander percentage. Dat andere percentage wordt gesteld op het gemiddeld maandelijks spaarrendement over het hele betreffende jaar. Voor jaar 2023 is het definitieve percentage achteraf becijferd op 0,92 procent.

Het uiteindelijke percentage van 0,92 procent is bekend gemaakt op 25 januari 2024, in
de Kamerbrief met ‘Reacties internetconsultatie wetsvoorstel werkelijk rendement box 3’, kenmerk 2024-0000009211, blz. 7 en 8. De berekening is toegelicht in bijlage 1 van die Kamerbrief.

Deze rekenmethode betekent dat een belastingplichtige pas na afloop van het belastingjaar 2023 weet hoeveel belasting hij over dat jaar moet betalen, en dat nota bene over het saldo van de banktegoeden op 1 januari 2023. Omdat de rente in de loop van het jaar is gestegen, komt het definitieve forfaitaire rendement voor 2023 hoger uit dan het ingeschat forfaitair rendement in de voorlopige aanslagen.

Dit geldt mutatis mutandis ook voor het forfaitair rendement voor schulden. Ook voor schulden wordt pas achteraf bepaald hoe hoog het uiteindelijke forfaitaire rendement is. Alleen zijn hier de schommelingen minder groot dan bij banktegoeden, omdat wordt gekeken naar de betaalde rente op alle in het belastingjaar uitstaande hypothecaire schulden. Dus ook naar leningen die in voorgaande jaren zijn afgesloten. Omdat oude hypotheekschulden blijven meetellen, ontstaat er een demping in de schommeling. Nieuw in 2023 aangegane hypotheekschulden hebben maar een beperkte invloed op het gemiddelde van alle lopende hypotheekschulden.

Dat de wetgever elk jaar drie verschillende percentages forfaitair rendement per vermogenscategorie gebruikt, komt de eenvoud van de wetgeving en de begrijpelijkheid voor burgers bepaald niet ten goede. Dat laatste behoeft naar ik veronderstel geen toelichting: meneer en mevrouw Abedul snappen er niets van. Ze hebben perfect in hun voorlopige aangifte 2023 vermeld dat ze op 1 januari 2023 een banktegoed van € 1 miljoen hadden, maar ze moeten achteraf toch bijbetalen. “Rara, politiepet.” zegt meneer Abedul.

De wetgever heeft bewust niet gekozen voor één percentage dat gebaseerd is op de gemiddelde spaarrente van voorgaande jaren, zoals bij het rendement voor de vermogenscategorie overige bezittingen wel is gedaan. “Door de rendementspercentages na afloop van het belastingjaar vast te stellen wordt het werkelijk in een kalenderjaar behaalde rendement zo goed mogelijk benaderd.”, zo motiveert de staatssecretaris van Financiën zijn keuze in de memorie van toelichting bij de Overbruggingswet box 3 (TK 36.204, nr. 3, blz. 4).

Strijd met rechtszekerheid?

De hamvraag luidt of het achteraf vaststellen van het forfaitair rendement voor banktegoeden in strijd is met het algemene rechtsbeginsel rechtszekerheid. Want pas na afloop van het kalenderjaar wordt het percentage forfaitair rendement bij ministeriële regeling met terugwerkende kracht tot en met het begin van het kalenderjaar vervangen door een ander percentage. Wat je op 1 januari 2023 als forfaitair rendement in de wet kon lezen, wordt met terugwerkende kracht, zelfs pas na afloop van het betreffende jaar, aangepast. En in het geval van het jaar 2023 dus verhoogd van 0,01 procent naar 0,92 procent.

De omvang van het vermogen (rendementsgrondslag), ook van de spaartegoeden, is bij belastingplichtigen op 1 januari van het jaar wel bekend, maar welke belasting daarover uiteindelijk betaald moet worden, blijft tot een maand na afloop van het belastingjaar een black box. De abstracte rekenregels zijn weliswaar vooraf bekend, maar de invulling daarvan vindt pas achteraf door de overheid plaats bij ministeriële regeling.

Dan luidt die hamvraag nogmaals, maar nu meer concreet, in hoeverre dat in strijd is met het legaliteitsbeginsel: niemand hoeft belasting te betalen over een belastbaar feit dat ten tijde van de aanwezigheid van dat belastbaar feit geen onderdeel uitmaakte van het belastingrecht. Want ter zake van box 3 wordt pas in januari 2024 het belastingrecht vastgesteld waarbij inkomsten over 2023 worden belast. Inkomsten, gebaseerd op het vermogen van 1 januari 2023.

Volgens de staatssecretaris is er geen vuiltje aan de lucht:

”De regering is van mening dat de rechtszekerheid van de belastingplichtige hierbij niet in het geding is. Immers bij aanvang van het kalenderjaar is duidelijk op welke wijze de grondslag wordt bepaald en tegen welk tarief over het box 3-inkomen zal worden geheven. Bovendien zijn de maandelijkse percentages waar de forfaits op worden gebaseerd gedurende het kalenderjaar in openbare bronnen te raadplegen.”, aldus de staatssecretaris in de memorie van toelichting bij de Overbruggingswet box 3 (TK 36.204, nr. 3, blz. 4).

Met alle respect voor zijn stelligheid, de staatssecretaris heeft mij nog steeds niet overtuigd. Het is en blijft volgens mij bij ministeriële regeling met terugwerkende kracht formele wetgeving vervangen op grond waarvan (meer) belasting wordt geheven. En dat is juist waar het legaliteitsbeginsel burgers tegen beschermt.

Daarbij leg ik nadruk op drie woorden die de wetgever in art. 10.6ter Wet IB 2001 gebruikt:

“Na afloop van het kalenderjaar wordt het in artikel 5.2, tweede lid, tweede zin, eerstvermelde percentage bij ministeriële regeling met terugwerkende kracht tot en met het begin van het kalenderjaar vervangen door een ander percentage”.

Let op de drie woorden 'met terugwerkende kracht'.

Belastingrente

Voor meneer en mevrouw Abedul is het sowieso belangrijk om op tijd hun belastingaangiften in te dienen. Want als de aanslag wordt vastgesteld op of na 1 juli 2024, gaat de teller voor de belastingrente lopen. En die bedraagt voor de inkomstenbelasting op dit moment 7,5 procent op jaarbasis. Een percentage dat waarschijnlijk ietwat hoger is dan wat ze nu op hun spaarrekeningen krijgen.

Dat houdt in dat zij vóór 1 mei 2024 de aangiften over 2023 moeten indienen. Als de Belastingdienst dan niet afwijkt van de aangiften, is geen belastingrente verschuldigd. Als de Belastingdienst wel van de aangiften afwijkt, kan alsnog belastingrente verschuldigd zijn.

Als zij de aangiften op of na 1 mei 2024 indienen, gaat vanaf 1 juli 2024 over de bijbetaling van € 1.588 de renteteller wel lopen, en wel tot zes weken na de dagtekening van de aanslag, met een maximum van 19 weken. Althans, als we uitgaan van het opleggen van de aanslagen conform de aangiften. Anders kan de renteperiode weer wel langer zijn.

Maar niet iedereen kan zijn aangifte voor 1 mei aanstaande indienen. Is dan het alsnog indienen van een aangepaste voorlopige aangifte 2023 voor meneer en mevrouw Abedul een oplossing? Neen, want die gaat nog steeds uit van een forfaitair rendement van 0,36 procent. Wat ze wel kunnen doen, is ‘liegen’ in de voorlopige aangifte. Als ze zouden vermelden dat hun banktegoed € 2.378.046 bedraagt, krijgen ze uitgaande van een forfaitair rendement van 0,36 procent een aanvullende voorlopige aanslag van precies € 1.588. Als ze die dan op tijd betalen, voorkomen ze belastingrente over dat bedrag. Nou, leg ze dat maar eens uit!

En wat dacht je van de situatie waarbij iemand in de loop van 2023 overlijdt? Stel dat meneer en mevrouw Abedul beiden op 3 januari 2023 zijn overleden, dan weten hun erven pas ruim een jaar later hoe hoog de belastingschuld over hun vermogen op 1 januari is. Bepaald niet prettig voor het vaststellen van de boedel.

Kan het anders?

Het is makkelijk om kritiek op de wetgever te hebben, zeker achteraf. Het komen met een beter alternatief is een stuk lastiger. Vooropgesteld, ik heb begrip voor het standpunt van de staatssecretaris dat hij het forfaitair rendement op bankrekeningen in een bepaald kalenderjaar zo goed mogelijk wil benaderen. Maar dat mag beslist niet indruisen tegen rechtszekerheid en liever niet tegen begrijpelijkheid voor burgers.

Een alternatief kan zijn om bij het bepalen van het forfaitair rendement op banktegoeden en schulden toch uit te gaan van de gemiddelde renten van voorafgaand jaar. Bijvoorbeeld bij het bepalen van de rente op banktegoeden over 2023 uitgaan van de gemiddelde rente over januari tot en met november 2022. En die laatste maand dubbel tellen. Oké, dat is iets minder nauwkeurig, maar druist in elk geval niet in tegen de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Het gaat ook om het vermogen op 1 januari 2023, niet om zoiets als een gemiddeld in 2023 aanwezig banktegoed.

En voor de situatie dat het werkelijk rendement achteraf lager blijkt dan het forfaitaire rendement, komt de Hoge Raad in augustus waarschijnlijk toch wel met een oplossing.

Bezwaarschriften

Geheid dat een aantal mensen met spaargeld bezwaar aantekent zodra de Belastingdienst de definitieve IB-aanslagen over 2023 oplegt. Dit, omdat zij van mening zijn dat de belastingheffing over hun spaargeld in strijd is met het legaliteitsbeginsel. Meneer en mevrouw Abedul kunnen stellen dat de box 3-heffing over 2023 moet worden becijferd op € 28 in plaats van € 2.608, uitgaande van een wettelijk forfaitair rendement van 0,01 procent in plaats van 0,92 procent.

Nu gaat het bij meneer en mevrouw Abedul dan om een bedrag van maximaal € 2.580. Let er daarom bij het maken van bezwaar sowieso op dat het kalf niet groter wordt dan de koe. En tevens rijst dan de vraag vanuit een moreel perspectief, in hoeverre je als miljonair wel bezwaar moet willen maken tegen deze belasting. Zeker als in 2023 de werkelijk ontvangen rente hoger was dan 0,92 procent. Dat is evenwel een vraagstuk van (belasting)moraal en fatsoen, waar ik in deze column geen antwoord op geef. Maar de vraag stellen, is hem vaak al beantwoorden.

Alleen weten we allemaal ook wel dat we soms twijfels mogen hebben bij de belastingmoraal bij de rijken der aarde. Maar goed, genoeg hierover gefilosofeerd. Ik pak er nog maar een Heineken op.